Gli oneri concessori delle farmacie comunali
- Avv Aldo Lucarelli
- 3 giu
- Tempo di lettura: 4 min
Lo strano caso dei canoni concessori per le farmacie in gestione comunale.
Ci occupiamo di un caso singolare, ovvero la qualificazione giuridica dei canoni concessori da pagare alla Pubblica Amministrazione in caso di Farmacia Comunale da parte della società titolare della gestione.
La tematica è divenuta interessante/problematica dopo che una sentenza della Cassazione ha fatto chiarezza del confine che sussiste tra deducibilità e non deducibilità dei canoni concessori a seconda se questi sono riferibili alla cosa (farmacia) oppure alla persona (titolare della gestione).
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Ecco quindi che la pronuncia della cassazione n. 28297 del 4 novembre 2024 affronta un tema di rilevante interesse fiscale contabile, in particolare la deducibilità dei canoni concessori demaniali.
La corte ha stabilito che:
I canoni concessori su aree demaniali (ad esempio, per immobili costruiti su suolo demaniale) NON sono deducibili dal reddito imponibile.
Il motivo di questa indeducibilità risiede nel fatto che l'articolo 10 del TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi), che annovera "canoni, livelli, censi ed altri oneri" tra i costi deducibili, si riferisce a oneri reali.
Gli oneri reali sono obbligazioni caratterizzate dalla "realità" e dall'"ambulatorietà", ovvero sono intrinsecamente legati al bene e si trasferiscono con esso.
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Al contrario, i canoni concessori demaniali non rientrano in questa categoria. Essi costituiscono obbligazioni di natura personalistica che intercorrono tra il soggetto privato ovvero il farmacista o la società che gestisce su base pubblica la farmacia comunale che definiamo quindi "concessionario" ed il Comune quale articolazione della Pubblica Amministrazione (quindi concedente), e non hanno i caratteri di realità e ambulatorietà richiesti per la deducibilità.
Afferma la Cassazione:
L'art. 10 TUIR, allorché al comma 1, lett. a) annovera canoni, livelli, censi ed altri oneri quali costi deducibili, si riferisce ad oneri reali, le cui obbligazioni sono dunque caratterizzate dalla realità, in quanto legate al bene e pertanto ambulatorie. Tra essi non rientrano dunque i canoni delle concessioni demaniali, che formano l'oggetto di obbligazioni personali del privato concessionario, in quanto ricollegate al rapporto intercorrente fra quest'ultimo e la pubblica amministrazione. Conseguentemente l'amministrazione finanziaria può senz'altro disconoscere la deduzione del canone demaniale, operata dal contribuente nella propria dichiarazione, in sede di controllo formale di cui all'art. 36 ter, DPR n. 600/1973, in quanto la rettifica dipende da un'esclusione emergente ictu oculi. Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.
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Questa decisione conferma un orientamento giurisprudenziale già espresso in precedenti pronunce della Cassazione e ha implicazioni significative per i contribuenti che detengono immobili o strutture su aree demaniali e versano canoni concessori. L'Agenzia delle Entrate può, in fase di controllo, disconoscere la deduzione di tali canoni.
In pratica, la sentenza ribadisce che, ai fini fiscali, non tutti i "canoni" sono uguali e che la loro deducibilità dipende dalla loro natura giuridica specifica e ciò in ragione della natura.
Quindi il quesito è,
come si classifica il canone concessorio di una farmacia comunale?
Sarà da considerarsi onere reale deducibile o indenducibile in quanto di natura personalistica?
Gli oneri concessori delle farmacie comunali
Per capire se il canone concessorio di una farmacia comunale è deducibile, è essenziale comprendere la differenza tra le due categorie:
Gli oneri Reali: Sono pesi che gravano su un bene immobile e si trasferiscono con la sua proprietà o il suo godimento. Sono caratterizzati dall'inerenza al bene e dall'ambulatorietà (si "spostano" con il bene). Tipici esempi sono i contributi consortili. L'articolo 10 del TUIR, che li rende deducibili, si riferisce proprio a questi.
Obbligazioni Personalistiche (o Personali): Sono debiti che sorgono da un rapporto contrattuale o legale tra due soggetti e vincolano direttamente le parti, non un bene specifico in quanto tale. La responsabilità è del soggetto obbligato, non del bene.
Il canone di gestione di una farmacia comunale pagato da un'impresa individuale è un corrispettivo per la concessione di un servizio pubblico deriva infatti da una concessione pubblica solitamente attribuita a seguito di gara pubblica e per l'utilizzo di una "sede" farmaceutica che, sebbene legata a un luogo fisico, non è un onere che grava sul bene immobile nel senso di un "peso" che si trasferisce con la proprietà dello stesso.
La concessione della farmacia comunale è un rapporto di natura amministrativa-concessoria tra il Comune (ente concedente) e la farmacia come impresa (concessionario). Il canone, in questo contesto, è il prezzo per il diritto di esercitare l'attività di farmacista in una farmacia di titolarità comunale. Non è un peso che si trasferisce automaticamente con il trasferimento della proprietà dell'immobile in cui la farmacia ha sede.
Pertanto, sulla base dell'orientamento della Cassazione 28297/2024, il canone concessorio di una farmacia comunale dovrebbe essere considerato un'obbligazione di natura personalistica tra il concessionario e il Comune non quindi un onere fisico della farmacia.
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Dalle applicazioni della recente sentenza n. 28297/2024, se si applicasse rigorosamente lo stesso principio dei canoni demaniali, si potrebbe sostenere che anche il canone concessorio di una farmacia comunale, non essendo un "onere reale" ai sensi dell'articolo 10 del TUIR, non sarebbe deducibile dal reddito dell'impresa individuale.
Questa interpretazione rappresenta un cambio di prospettiva rispetto alla prassi comune in cui i canoni di concessione erano generalmente considerati costi inerenti all'attività d'impresa e, quindi, deducibili ai sensi delle norme che disciplinano la determinazione del reddito d'impresa (art. 109 TUIR).
La distinzione è sottile ma cruciale:
Prima della Cassazione 28297/2024, la deducibilità dei canoni concessori era ampiamente ammessa per il principio di inerenza all'attività d'impresa.
La nuova sentenza, focalizzandosi sulla specifica qualificazione di "onere reale" per la deducibilità ai sensi dell'art. 10 TUIR, apre a una potenziale non deducibilità di tutti i canoni che non abbiano tale natura, anche se inerenti all'attività.
Non stiamo affermando la non deducibilità ma riteniamo utile accendere un faro su questa questione che riguarda molte Farmacia Comunali. Sarà interessante verificare anche l'andamento della giurisprudenza tributaria sul tema.
Avv. Aldo Lucarelli
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